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Risposte giuridiche integrate in materia penal-tributaria e compatibilità dell'art. 649 c.p.p. al divieto di "double jeopardy" europeo

di Marco Lo Giudice

Nel quadro dell’ampio dibattito sulla compatibilità dei sistemi sanzionatori “dualistici” (amministrativo e penale), la questione della conformità del “doppio binario” penale-tributario, rispetto alle coordinate fornite dalla giurisprudenza della Corte europea dei diritti dell’uomo, trova nella sentenza in analisi un importante snodo.

Recependo il diritto vivente europeo stabilizzatosi sull’esegesi dell’art. 4 prot. add. 7 alla Cedu, e prendendo atto della mutata fisionomia del divieto di bis in idem, la Corte costituzionale ha restituito gli atti al giudice a quo affinché rivaluti la rilevanza della questione alla luce della criteriologia dettata dalla sentenza A. e B. c. Norvegia.

Se infatti, da mero meccanismo preclusivo di litispendenza de facto, il divieto di bis in idem europeo è divenuto una garanzia condizionata, finalizzata a evitare al cittadino un “eccessivo fardello” dovuto alla spirale di reiterate iniziative “penali”, spetta al giudice rimettente verificare, ai fini della rilevanza della questione, se sussiste o meno un legame temporale e materiale (“close connection in substance and in time”) tra i due procedimenti ed eventualmente rilevare la preclusione processuale, se del caso, anche sollecitando un intervento costituzionale ove le regole rituali risultino non idonee a eliminare un pregiudizio per l’accusato.

In tale contesto spetterà al giudice “comune” (e forse anche al legislatore) orientarsi tra i criteri - alquanto nebulosi - della connessione procedimentale temporale e sostanziale, declinazioni specifiche del principio fondamentale che, invero, richiederebbero ulteriori evoluzioni chiarificatrici da parte della Corte europea.

PAROLE CHIAVE: ne bis in idem - reati tributari - CEDU - doppio binario

Integrated legal response in criminal and tax matters and compatibility of the art. 649 c.p.p. to the european "double jeopardy" prohibition

In the context of the broad debate on the compatibility of the "dualistic" administrative-penal punishing systems, the question of the conformity of the "double binary" criminal-tax, with respect to the coordinates provided by the jurisprudence of the European Court of Human Rights, found, in the sentence that is commented, an important junction.

By adhering the European “law in action” which has stabilized on the exegesis of art. 4 prot. add. 7 to the Cedu, and taking note of the changed appearance of the prohibition of bis in idem, the Constitutional Court returned the documents to the national court to revalue the relevance of the question in light of the criteria established by the sentence A and B. c. Norway.

If in fact, from a mere preclusive mechanism (litispendenza de facto) the prohibition of bis in idem European has become a conditional guarantee aimed at avoiding an “excessive burden” to the citizen, it is up to the referring court to verify, for the relevance of the question, whether (or not) if there is “sufficiently close connection in substance and in time” between the two procedures and, if necessary, to detect the procedural foreclosure also by requesting a constitutional intervention where the ritual rules are not suitable for eliminating a prejudice for the accused.

In this context it is the duty of the judge (and also of the rule-maker) to navigate between the criteria - rather nebulous - of the temporal and substantial procedural connection, criteria that, indeed, would require further clarification from the European Court.

 

IL GIUDIZIO A QUO

La questione di legittimità costituzionale sollevata dal Tribunale di Monza [1] originava da un giudizio instaurato nei riguardi del titolare di una ditta individuale, imputato del delitto di omessa dichiarazione, previsto dall’art. 5, comma 1, d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74.

Come è noto, la citata fattispecie incriminatrice punisce «chiunque al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, non presenta, essendovi obbligato, una delle dichiarazioni relative a dette imposte».

Innanzi al giudice a quo, l’imputato era accusato di aver omesso la presentazione della dichiarazione relativa all’imposta sul reddito delle persone fisiche e all’imposta sul valore aggiunto per somme superiori alle soglie di punibilità. Tuttavia, la medesima condotta posta in essere dall’imputato era già stata oggetto, nel quadro di un sistema a doppio binario gradualistico [2], di una sanzione irrogata a seguito di un accertamento amministrativo. Infatti, sul fronte tributario, e anteriormente all’esercizio dell’azione penale, l’imputato, ai sensi degli artt. 1, comma 1, e 5, comma 1, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471 (i.e. la riforma delle sanzioni tributarie “non penali”), era stato sanzionato, in misura pari al 120 per cento di entrambe le imposte evase (IRPEF e IVA). Sanzione che, ai sensi del citato art. 5, comma 1, è qualificata testualmente come “amministrativa”.

In virtù della maggior speditezza dell’accertamento tributario (che sul piano prasseologico è la regola) rispetto al giudizio penale, la conseguente risposta sanzionatoria “amministrativa” aveva assunto, nel frattempo, il carattere della definitività, anche se l’esecuzione, così come previsto dall’art. 21 d.lgs. n. 74 del 2000, era rimasta sospesa in ragione dell’esistenza di una notizia di reato avente a oggetto la medesima condotta.

Sulla base di tali elementi fattuali il giudice a quo avrebbe dovuto giudicare l’imputato, nell’esercizio del proprio sindacato giurisdizionale penale, per la medesima condotta omissiva già oggetto di sanzione, dovendo al più accertare l’esistenza dell’elemento soggettivo del reato: il dolo specifico richiesto dalla fattispecie incriminatrice.

Ad avviso del remittente, però, la catalogazione della sanzione già irrogata all’imputato come “amministrativa” doveva necessariamente essere obliterata alla luce dei c.d. “Engel criteria” cioè quei parametri enunciati dalla Corte europea dei diritti dell’uomo ai fini dell’individuazione della natura della sanzione scrutinata.

Non era in dubbio che la riforma delle sanzioni “non penali”, introdotta oltre venti anni addietro, aveva dato vita al classico fenomeno della “frode delle etichette” (Etikettenschwindel) laddove aveva espressamente qualificato come “non penale” e “amministrativa” la sanzione conseguente all’omessa dichiarazione. Di contro, applicando i criteri - alternativi e non cumulativi - dettati dalla giurisprudenza europea, era risultato agevole per il giudice rimettente, una volta messa in disparte la nominalistica interna, accertare la natura repressiva della infrazione (e non della sanzione come impropriamente affermato dal giudice a quo[3] in uno alla sua ragguardevole severità.

Del resto, la giurisprudenza della corte di Strasburgo aveva già applicato detti criteri alla materia delle “sovrattasse tributarie” rintracciando una chiara matrice penale in tali sanzioni (peraltro, in relazione a fattispecie dove il coefficiente punitivo era nettamente inferiore rispetto a quello previsto dal d.lgs. n. 471 del 1997) [4].

Preso atto della natura penale della sanzione era originato il dubbio di costituzionalità, avente a oggetto l’assenza di una preclusione processuale all’instaurazione di un secondo giudizio nei riguardi di un soggetto già destinatario, in via definitiva, di una sanzione penale per il medesimo fatto. Identità che, sempre seguendo l’insegnamento della giurisprudenza sovranazionale, deve attenere alla materialità del fatto storico (idem factum) e non all’astratto raffronto tra le fattispecie astratte di legge (idem legale) [5].

Verificata, sul piano sostanziale, l’esistenza di una duplicazione di sanzioni di “matrice penale” per lo stesso fatto, il Tribunale rimettente era indotto a dubitare della compatibilità dell’art. 649 c.p.p. laddove siffatta norma non impediva la prosecuzione del giudizio penale che, al suo esito, avrebbe potuto condurre all’irrogazione di una seconda sanzione.

L’opinione del giudice a quo si fondava su un semplice quanto efficace sillogismo: se un soggetto non può essere giudicato due volte per lo stesso fatto, allora un accertamento amministrativo conclusosi con una sanzione di natura penale definitiva deve possedere forza preclusiva rispetto a un secondo accertamento penale dal quale può scaturire una seconda sanzione penale.

Di lì, il divieto di bis in idem europeo, sancito all’art. 4 protocollo addizionale n. 7 alla Cedu (in forza del quale «nessuno potrà essere perseguito o condannato penalmente dalla giurisdizione dello stesso Stato per un’infrazione per cui è già stato scagionato o condannato a seguito di una sentenza definitiva conforme alla legge ed alla procedura penale di tale Stato»), era assunto a parametro interposto di costituzionalità in relazione all’art. 117, comma 1, Cost.

Schema logico, quello proposto dal rimettente, che presupponeva una visione assoluta e inderogabile del divieto di duplicazione dei procedimenti e delle sanzioni in grado di attivare la preclusione processuale al secondo giudizio in forza della mera “presa d’atto” circa la definitività del primo procedimento; inderogabilità che, però, come vedremo da qui a breve, il diritto europeo non riconosce.

IL “NUOVO” NE BIS IN IDEM EUROPEO: DA MERO DIVIETO DI LITISPENDENZA DE FACTO A CRITERIOLOGIA PER L’ELABORAZIONE DI UNA “RISPOSTA GIURIDICA INTEGRATA”

Non è difficile accorgersi che la decisione assunta dalla Corte costituzionale di restituire gli atti al giudice rimettente [6] si fonda esclusivamente sul self-restraint operato, dalla Grande Camera della Corte europea dei diritti dell’uomo, con la sentenza A. e B. contro Norvegia [7]. Pur rilevando la correttezza dell’impostazione seguita dal giudice a quo, la Corte costituzionale, con la pronuncia in commento, ha dovuto prendere atto dell’evoluzione concettuale, in medio tempore sopravvenuta rispetto alla pubblicazione dell’ordinanza di rimessione, del principio fondamentale ricavabile dalla massima bis de eadem re non sit actio, e cristallizzato all’art. 4 prot. add. n. 7 alla Cedu [8]. Affinamento progressivo della fisionomia concettuale da ritenersi “fisiologico” nel quadro di un sistema giuridico che elabora per via giurisprudenziale -sempre secondo un approccio flou(non formalista) e casistico (case-law) - le proprie garanzie e che, “autoalimentandosi” delle eterogenee tradizioni giuridiche, tende a restituire agli Stati contraenti criteri universali capaci di conformare e spesso far evolvere i sistemi normativi interni. E infatti, nel quadro di un formante giurisprudenziale poco uniforme, la decisione adottata dalla Grande camera, in materia di doppio binario penale-tributario (sanzione penale/sovrattassa), ha certamente fornito al principio del ne bis in idem una “svolta” decisiva con un ribaltamento di prospettiva del canone processuale.

L’elaborazione giurisprudenziale della norma convenzionale offerta con la sentenza A. e B. contro Norvegia ha escluso che la garanzia del divieto a essere giudicati due volte abbia carattere inderogabile, nonostante siffatto crisma pareva desumibile dal comma 3 dell’art. 4 prot. 7 Cedu, che ritiene non derogabile la norma nemmeno in stato d’urgenza [9].

Essa non possiede più, dunque, la portata di garanzia processuale assoluta a effetto preclusivo ma è subordinata al verificarsi di determinate condizioni e non opera più, di default, al mero cospetto di una duplicazione processuale per l’idem factum, cioè quale mera eccezione di litispendenza di fatto.

Il volto attuale del ne bis idem è dunque quello di una garanzia a “una risposta giuridica integrata” [10], la cui violazione consegue al mancato rispetto di determinate condizioni individuate, in positivo, dal­l’elaborazione pretoria della corte di Strasburgo e racchiuse nella formula del “sufficientemente stretto legame temporale e sostanziale” tra i due procedimenti paralleli.

Complementarietà degli obiettivi perseguiti, interazione cronologica tra i procedimenti paralleli, prevedibilità della duplicazione e proporzionalità della sanzione sono gli snodi concettuali che consentono di verificare la sussistenza della “connessione” tra procedimenti e sanzioni.

Ammettendo dunque, in linea astratta la possibilità che lo Stato possa approntare un sistema di accertamento (processuale) e di risposte a illeciti (sostanziale) ritenuti meritevoli di particolare attenzione per il loro grado di offensività, la Corte europea ha individuato un vero e proprio “balancing test” in ordine alla sufficientemente stretta connessione temporale e sostanziale cui sottoporre i due procedimenti paralleli [11].

LA COMPATIBILITÀ DEL SISTEMA PENALE TRIBUTARIO AL NE BIS IN IDEM EUROPEO: TRA VARIABILI CASISTICHE E INCERTEZZE APPLICATIVE

La sentenza in analisi offre lo spunto per interrogarsi sugli scenari futuri in materia di compatibilità costituzionale del divieto di secondo grado di giudizio in materia penale tributaria.

Nulla da osservare sulla necessità, ai fini della rilevanza della questione sollevata, di restituire gli atti al giudice a quo, al fine di riesaminare, con approccio di case-law, la questione alla luce del diritto vivente sopravvenuto.

Pur tuttavia, nella sintetica conclusione del giudice delle leggi è agevole registrare una considerazione sulla ridotta capacità applicativa - su un piano “statistico” - dell’art. 4 prot. add. 7 Cedu a seguito dell’interpretazione evolutiva fornita dalla sentenza A. e B. c. Norvegia.

Non è in dubbio che il nuovo diritto vivente europeo, optando per la derogabilità della garanzia del ne bis in idem e per la sua soggezione a una serie di criteri misti, inciderà (in negativo) sotto un profilo quantitativo sull’applicazione del divieto e quindi sui suoi effetti processuali preclusivi.

E allora, la constatazione della restrizione della garanzia, in disparte considerazioni statistiche e di sistema [12], impone una riflessione sulle modalità concrete con cui si è derogata la garanzia convenzionale.

Nessun riferimento è contenuto nella sentenza della Corte costituzionale alla palese “instabilità” del balancing test imposto dalla Grande Chambre della Corte europea dei diritti dell’uomo. Se, infatti, è indispensabile uniformarsi ai criteri imposti dal giudice sovranazionale, lo è anche invocare, al fine di evitare strumentalizzazioni ideologiche dell’evoluzione giurisprudenziale, una definizione puntuale e sicura di tali canoni valutativi che allo stato appaiono vaghi sia sotto un profilo gerarchico sia sotto un profilo contenutistico.

Si vuol dire che le singole declinazioni - tanto in senso atomistico, quanto in senso sistemico - del test di verifica della close connection non appaiono ben definite, così da legittimare svariati dubbi interpretativi. L’interprete non potrà sottrarsi dal porsi l’interrogativo, in primo luogo, sull’esistenza di una gerarchia tra la connessione temporale e quella sostanziale. In altre parole, ci si dovrà chiedere se in presenza della mera (s)connessione temporale ciò basterà a configurare la violazione del divieto di doppio giudizio, specie laddove sia stata garantita una proporzionalità sanzionatoria. Nondimeno, sarà necessario verificare se l’interazione probatoria postulata dalla giurisprudenza europea sia intesa in termini di assolutezza (non aiutando in tal senso l’espressione “as far as possible”) ovvero se essa possa considerarsi recessiva rispetto alle altre declinazioni della close connection.

E ancora, occorrerà interrogarsi su quale sia il dies a quo dei due procedimenti e quale il dies ad quem da prendere in considerazione ai fini della valutazione della connessione procedimentale temporale. E infine, dovrà individuarsi una precisa definizione della connotazione “infamante” necessaria a individuare se la sanzione tributaria specifica sia riconducibile al “nocciolo duro del diritto penale”.

Sul piano empirico, a dimostrazione dell’instabilità applicativa dei criteri dettati dalla Grande Camera è intervenuta la sentenza Jòhannesson e altri c. Islanda [13] che ha dichiarato la violazione dell’art. 4 prot. add. 7 Cedu in materia di sovrattasse. Con questa decisione i giudici europei hanno dato risalto sia al criterio temporale, osservando la “durata complessiva dei due procedimenti dall’inizio delle indagini fiscali fino alla sentenza penale definitiva”, sia alla indipendenza dei due procedimenti sotto un profilo probatorio, atteso che, pur avendo la polizia avuto accesso alle relazioni emesse dall’autorità fiscale, questa aveva proceduto conducendo un’indagine del tutto indipendente.

Elementi ritenuti prevalenti sugli altri e in particolare sul requisito della “proporzionalità della sanzione” che, nel caso di specie, era stato rispettato, considerato che, nel determinare le sanzioni dei vari ricorrenti, la Corte suprema islandese aveva preso atto dell’eccessiva durata del procedimento, concedendo la sospensione della pena che, peraltro, era stata commisurata tenendo conto delle maggiorazioni d’imposta già irrogate.

Rispetto a tale disorientante contesto [14], la sentenza della Corte costituzionale non ha manifestato alcuna preoccupazione, facendo pieno affidamento sul ruolo del giudice comune, ed anzi il riferimento alla «meno probabile applicazione del divieto» lascia intendere un’esclusione - anche se non assoluta - del­l’illegittimità costituzionale del sistema del doppio binario penale tributario una volta effettuato il test della close connection [15].

Eppure, la compatibilità costituzionale del sistema duale penale tributario non è poi così scontata. Risulta difficile pronosticare l’esito sulla possibile rilevanza nel caso oggetto di disamina atteso che, a prescindere dalle peculiarità del caso di specie, la valutazione del decidente dipenderà dal “peso specifico” che questi fornirà a un criterio piuttosto che a un altro. E, non a caso, recentissimamente, la giurisprudenza di merito [16] ha respinto una questione di legittimità costituzionale, in materia di doppio binario tributario, dove si sosteneva la radicale indipendenza e non interazione probatoria tra giudizio penale e tributario [17], affermando che «ai fini di una seria verifica del rispetto del ne bis in idemconvenzionale, non può prescindersi da una simultanea e non parcellizzata applicazione dei criteri elaborati da A. e B., che da un lato, necessariamente tenga conto del fatto storico a partire dai quali essi sono stati elaborati e, dall’altro, non conduca a valorizzare ed assolutizzare solo uno di essi a discapito degli altri».

Non è difficile accorgersi che la criteriologia adottata a Strasburgo si presti a torsioni che varrebbero a rendere intollerabile la deroga al divieto di bis in idem.

La risposta all’interrogativo circa la compatibilità del sistema del doppio binario tributario penale italiano, infatti, muta al mutare del metodo di verifica della close connection, specie lì dove, alle variabili casistiche si affiancano quelle ermeneutiche dovute alla nebulosità del test di bilanciamento.

In tale contesto si manifestano due contrapposte certezze in ordine al rispetto del divieto di bis in idem europeo nel quadro del sistema penale tributario italiano: da un lato esso, sul piano generale, assolve il requisito della prevedibilità e della proporzionalità, laddove prevede tassativamente il parallelismo processuale e sanzionatorio ed addirittura adotta un meccanismo di sospensione (l’art. 21, d.lgs. n. 74 del 2000) dell’esecuzione nel caso di avvio del procedimento penale [18]; dall’altro, sempre in linea generale, pare collidere con il sistema d’interazione probatoria atteso che, come noto, i due procedimenti procedono su binari autonomi stante la rigorosa autonomia fra gli stessi, sia sotto il profilo dell’ac­quisizione (tant’è che nel procedimento amministrativo è vietata la prova per testi, e la pretesa accertativa è fondata su presunzioni semplici con inversione dell’onere della prova in capo al contribuente) sia sotto il profilo della valutazione della prova (tant’è che nel giudizio penale: non fa stato la sentenza favorevole all’imputato resa dalla Commissione tributaria [19]; le presunzioni tributarie valgono come semplici indizi sufficienti ai fini della configurazione del fumus cautelare ma inidonee, da sole, a fondare una condanna; la prova sulla sussistenza degli elementi costitutivi è autonomamente apprezzata dal giudice penale, così come l’ammontare degli elementi positivi e negativi di reddito, nonché dell’im­posta evasa e del superamento delle soglie di punibilità è determinata autonomamente dal giudice penale con i mezzi di prova ammessi dal codice di rito penale).

Tra i due opposti, allora, a giocare un ruolo decisivo potrebbero essere le variabili temporali (al netto dei dubbi interpretativi sui parametri da utilizzare) con il rischio però di una metamorfosi della garanzia del divieto di secondo giudizio «in un improprio rimedio contro l’eccessiva durata del procedimento che “sopravvive” alla definizione del primo» [20].

Nell’attesa che il legislatore accolga l’invito della Corte costituzionale [21] ad armonizzare l’azione repressiva ed evitare il più possibile i pluralismi processuali, è rimesso al giudice comune il compito di verificare il rispetto di una garanzia fondamentale attraverso criteri che, in ragione, della loro decisività richiederebbero un intervento evolutivo chiarificatore da parte della Corte europea dei diritti dell’uomo sulle modalità applicative della “close connection”. La recentissima entrata in vigore, a livello internazionale, del protocollo addizionale n. 16 alla Cedu e la conseguente introduzione dello strumento della advisory opinions su una questione di principio riguardante il testo convenzionale o uno dei suoi protocolli addizionali, conducono all’auspicio che, sul tema in argomento, nel prossimo futuro, il nuovo strumento possa essere utilizzato - anche da parte della Corte costituzionale [22] - affinché il “revisionato” divieto di doppio giudizio possa essere implementato sul piano interno, lontano da soluzioni surrettizie, grazie all’interpretazione “autentica” della Corte europea.

 

NOTE

[1] Trib. Monza, Ord. 30 giugno 2016 in Gazz. Uff., 2016 n. 236; per un commento successivo alla pubblicazione della sentenza A. e B. c. Norvegia cfr. S. Confalonieri, Ne bis in idem e reati tributari: il Tribunale di Monza solleva eccezione di legittimità costituzionale dell’art. 649 c.p.p. quale possibile destino della questione pendente, dopo la pronuncia A e B c. Norvegia?, in www.penalecontem
poraneo.it
, dove espressamente si anticipa la soluzione della restituzione degli atti al giudice a quo. La questione, invero, era già stata sollevata dal Tribunale di Bologna, Ord. 21 aprile 2015 n. 112, in Gazz. uff., 2015 n. 136, che aveva egregiamente messo in evidenza, le “contraddizioni interne del sistema” con particolare riferimento all’art. 21 del d.lgs. n. 74 del 2000. In quel caso la fattispecie oggetto di disamina si riferiva alla diversa fattispecie incriminatrice di cui all’art. 10-ter d.lgs. n. 74 del 2000. Questa peculiare circostanza aveva indotto la Corte costituzionale a restituire gli atti al giudice a quo per consentirgli di verificare l’operatività della nuova causa di non punibilità (jus superveniens) di cui all’art. 13-bis del d.lgs. 74 del 2000, che prevede l’e­stinzione del reato qualora l’imputato abbia saldato il proprio debito con l’Agenzia delle entrate, e purché ciò sia avvenuto prima dell’apertura del dibattimento di primo grado. Nella fattispecie, infatti, risultava effettuato il pagamento delle somme dovute a titolo di imposta non versata, sanzioni “amministrative” e interessi.

[2] Sulla visione gradualistica dell’illecito cfr. A.F. Tripodi, Cumuli punitivi, ne bis in idem e proporzionalità, in Riv. it. dir. procpen., 2017, p. 1047 ss.

[3] Per una ricostruzione dei criteri idonei a determinare la vera natura di un’infrazione, cfr. C. Fatta, Il nuovo volto del ne bis in idem nella giurisprudenza della Grande Camera e la compatibilità con il doppio binario sanzionatorio in materia tributaria, www.giuri
sprudenzapenale.com
; in particolare la Corte europea al fine di individuare la natura penale dell’infrazione ha verificato: 1) l’efficacia erga omnes della norma, ovvero la sua riferibilità a solo un gruppo di soggetti; 2) la natura dell’autorità chiamata ad applicare la norma; l’eventuale funzione repressiva o deterrente; se l’irrogazione della sanzione dipendesse dall’accer­tamento della responsabilità individuale.

[4] Leading case è certamente Corte e.d.u.., Grande Chambre, 23 novembre 2006 Jussila c. Finlandia; altresì, id., 27 novembre 2014, Lucky Dev c. Svezia; id., 20 maggio 2014, Nykänen c. Finlandia; criteri poi recepiti anche dalla Corte del Lussemburgo, cfr., per tutte, C. giust. UE, sent. 26 febbraio 2013, Åkeberg Fransson, causa C-617/10, §§ 16-31

[5] Corte e.d.u. Zolotukhin c. Russia 10.2.2009, con tale pronuncia la Grande Camera ha elaborato un’interpretazione uniforme del concetto di “same offence”, affermando che per stabilire se ci si trovi al cospetto dell’idem factum non occorre fare riferimento alla “legal characterisation” cioè alla fattispecie astratta, quanto al fatto “storico”.

[6] Per un commento alla sentenza cfr. A. Galluccio, Ne bis in idem e reati tributari: la consulta restituisce gli atti al giudice a quo perché tenga conto del mutamento giurisprudenziale intervenuto con la sentenza A. e B. c. Norvegia, in Dir. pen. cont., 2018, 3, p. 234.

[7] La decisione assunta dal vertice della giurisprudenza europea traeva origine dal ricorso di due cittadini norvegesi che contestavano la violazione del principio sancito all’art. 4 del Protocollo 7 Cedu, per essere stati giudicati due volte, in sede penale e amministrativa, in merito agli stessi fatti. Si trattava dell’omessa dichiarazione di redditi, al fisco norvegese, per ragguardevoli plusvalenze maturate a seguito di cessione di società con sede all’estero. Avviato un accertamento fiscale e comunicata la notizia di reato il ricorrente A. era stato arrestato nell’anno 2007 e a distanza di un anno, al termine delle indagini, la Procura aveva esercitato l’azione penale nei suoi confronti. Nel frattempo, l’Autorità fiscale aveva inflitto al signor A. una sanzione amministrativa pari al 30% dell’imposta evasa che era divenuta definitiva e peraltro integralmente versata dal ricorrente. Il processo penale di primo grado, invece, si era concluso nel 2009 con una condanna ad un anno di reclusione per frode fiscale. Nella quantificazione della pena, il giudice norvegese aveva precisato di aver tenuto conto della sanzione tributaria già inflitta all’imputato e riscossa, per un commento in dottrina cfr. C. Fatta, Il nuovo volto, cit.; altresì G. Calafiore, European Papers, 2017, 1, pp. 243-250.

[8] L’implementazione del divieto di bis in idem è storicamente vittima di un lento adeguamento ora sul piano normativo (assente nel testo originario della convenzione e confluito infatti in un protocollo addizionale), ora sul piano giurisprudenziale, cfr. S. Allegrezza, sub art. 4 prot. 7, S. Bartole-P. De Sena-V. Zagrebelsky (diretto da), Commentario breve alla convenzione europea dei diritti dell’uomo, Torino, Utet, 2012, p. 894 ss. A questo lento adeguamento, un ruolo d’impulso ha certamente giocato la giurisprudenza della Corte di Giustizia dell’Unione europea; in dottrina, su tali influenze, cfr. B. Piattoli, Ne bis in idem europeo, in Cass. pen., 2007, 6, p. 2642.

[9] Norma inderogabile in stato d’urgenza così come espressamente previsto al comma 3 dell’art. 4 prot. 7 che rimanda all’art. 15 Cedu.

[10] L’espressione è utilizzata dalla Grande camera al paragrafo 147 della sentenza A. e B. c. Norvegia, cit.

[11] Tre in particolare erano le decisioni della Corte europea che avevano introdotto tale criteriologia: R.T. c. Svizzera, Nilsson c. Svezia e Boman c. Finlandia. Per quanto attiene al legame sostanziale occorrerà valutare a) se i vari procedimenti hanno finalità complementari e quindi riguardano, non solo in abstracto ma anche in concreto, diversi aspetti dell’atto pregiudizievole per la società in questione; b) se la natura mista del procedimento in questione sia una conseguenza prevedibile, sia di diritto sia di fatto, della stessa condotta punita; c) se le procedure in questione siano state condotte in modo da evitare per quanto possibile ogni ripetizione nella raccolta e valutazione delle prove, anche attraverso un’adeguata interazione tra le varie autorità competenti; d) se la sanzione imposta al termine della procedura per la prima volta sia stata presa in considerazione nella procedura conclusasi per ultimo, in modo da non mettere in pericolo per la persona interessata un onere eccessivo.

Al fianco di tali criteri sostanziali, la Corte europea ne affianca uno temporale quale indice di verifica della stretta connessione; a tal fine occorrerà verificare se i due procedimenti siano risultati cronologicamente paralleli e non consecutivi.

[12] Il riferimento è alla imponente, e dogmaticamente strutturata, opinione dissenziente del giudice Pinto de Albuquerque che tra le altre giunge alle seguenti conclusioni critiche «Dopo aver messo sottosopra la ratio del ne bis in idem, la sentenza di oggi apre la strada a una politica punitiva del moderno Leviatano, basata su procedimenti multipli, strategicamente connessi e posti in essere con lo scopo di raggiungere il massimo effetto repressivo possibile”. “Una politica che potrebbe risolversi in una storia infinita di due o più procedimenti condotti progressivamente o successivamente contro lo stesso individuo sulla base degli stessi fatti” (§ 79), subordinatamente all’unica condizione di “un simulacro di proporzionalità” della sanzione complessiva, secondo un approccio bollato come “assai distante dalle note radici storiche del ne bis in idem e dalla sua consolidazione come principio del diritto internazionale consuetudinario».

[13] Corte e.d.u., sent. 18 maggio 2017, Jòhanneson e altri c. Islanda; per un commento cfr. A. Mattarella, Le recenti pronunce della corte di Strasburgo in materia di ne bis in idem: un’occasione per riflettere anche sulla progressiva emersione del principio di proporzionalità della pena nel sistema multilivello delle fonti, in Cass. pen., 2017, p. 4578 ss.

[14] In tal senso, F. Viganò, Una nuova sentenza di Strasburgo su ne bis in idem e reati tributari, in Dir. pen. Cont., 2017, 5, p. 394.

[15] Di diverso avviso C. Santoriello, Ne bis in idem negli illeciti tributari: in una pronuncia di inammissibilità una prima apertura (mal celata) del giudice delle leggi, in Il penalista, 2018, ad avviso del quale le affermazioni rese dalla Corte costituzionale secondo cui le parole utilizzate dalla Consulta per cui: «non è affatto da escludere che tale applicazione si imponga di nuovo [..] nell’ambito degli illeciti tributari» parrebbero «preparare la strada [..] a un dirompente intervento demolitivo della Consulta che riscriverà i rapporti fra procedimenti penali ed amministrativi aventi a oggetto gli stessi fatti».

[16] In coincidenza con la pubblicazione della sentenza della Corte costituzionale, la giurisprudenza di merito aveva respinto una questione di legittimità costituzionale facendo applicazione dei criteri dettati da A. e B. c. Norvegia; cfr. Tribunale di Trapani, ord. 28 febbraio 2018, Giud. est. Marroccoli, inedita. Con tale decisione il giudice ha valorizzato il criterio temporale, prendendo in considerazione come dies a quo la data di adesione al processo verbale (e non quella di avvio dell’accertamento tributario).

[17] Per un approfondimento sulla circolazione della prova nel sistema duale penale-tributario cfr. P. Rivello, I rapporti tra giudizio penale e tributario ed il rispetto del principio del ne bis in idem, in Dir. pen. cont., 2018, 1, p. 110 ss.

[18] La conformità del sistema tributario al criterio della non duplicazione “sostanziale” (e quindi della proporzionalità) era stata rilevata da G.M. Flick-V. Napoleoni, Cumulo tra sanzioni penali e amministrative: doppio binario o binario morto? «Materia penale», giusto processo e ne bis in idem nella sentenza della Corte EDU, 4 marzo 2014, sul market abuse, in E. Desana-P. Montalenti-M. Salvadori (a cura di), Ne Bis in idem e procedimento sanzionatorio Consob al vaglio della corte europea dei diritti dell’uomo. Ancora sull’adattamento dell’ordinamento italiano alla convenzione europea?, Editoriale scientifica, Napoli, 2014, p. 71.

[19]In tal senso Cass. civ., sez. V trib., 27 settembre 2011, n. 19786, in Giust. civ. mass., 2011, 9, p. 135: «nel processo tributario anche la sentenza penale irrevocabile di assoluzione con formula piena, emessa “perché il fatto non sussiste”, non spiega automaticamente efficacia di giudicato, sebbene i fatti accertati in sede penale siano gli stessi per i quali l’amministrazione finanziaria abbia proposto l’accertamento nei confronti del contribuente. Il giudice tributario non può, pertanto, limitarsi a rilevare l’esistenza di sentenze penali in materia di reati tributari, recependone - acriticamente - le conclusioni assolutorie, ma è tenuto ad operare un’autonoma valutazione di dette pronunce, nel quadro complessivo degli elementi di prova acquisiti nel corso dell’intero giudizio»; similmente Cass. civ., sez. V trib., 12 marzo 2007, n. 5720, in Giust. civ. mass., 2007, 3, p. 55.

[20] F. Viganò, Una nuova sentenza, cit.

[21] Invero, l’ottimo paretiano perseguibile ad avviso della giurisprudenza europea sarebbe quello della unificazione dell’a­zione repressiva e conseguentemente l’esclusione del pluralismo procedimentale, cfr. C. e.d.u., Zoloutokhine c. Russia, cit., § 72.

[22] Non dovrebbe dubitarsi, una volta che lo Stato Italiano provvederà alla ratifica, della possibilità per la Corte costituzionale di poter utilizzare il rimedio dell’advisory opinion trattandosi di organo giurisdizionale rientrante nella nozione di Altro Tribunale o Corte suprema indicato al protocollo n. 16.